تعريف وتاريخ مراجعة الحسابات

تعريف وتاريخ مراجعة الحسابات

مقدمة

على الرغم من العلاقة الوطيدة بين المحاسبة والمراجعة، فإن طبيعة كل منهما لها ما يميزها عن الأخرى، فالمحاسبة تتميز بطبيعة إنشائية تقوم على تجميع وتصنيف وتلخيص البيانات بطريقة مفهومة حتى يمكن إيصالها إلى الأطراف المعنية، أما المراجعة تتصف بطبيعة انتقادية تحليلية حيث أنها تختص بفحص وقياس ما أعدته المحاسبة. ومن ثم فإن الإلمام بالأفكار الأساسية للمراجعة لا يتم التوصل إليه عن طريق دراسة نظرية المحاسبة وأفكارها، بل يتطلب ذلك دراسة لطبيعة المراجعة ذاتها.

ولم تلق الجهود التي تبذل للدراسة الفلسفية للمراجعة ومحاولة إيجاد نظرية لها الاهتمام الكافي حتى الآن. فبالرغم من الاهتمام بالنظرية المحاسبية فإن القليل قد أعطى لنظرية المراجعة، مما جعل المراجعون يستمدون قواعدهم ويحددون مسئولياتهم من مزاولة المهنة ذاتها دون أن يكون لهم هيكل أو نظرية لتعضيد هذه المزاولة الفعلية. ومن الملاحظ أن هذه الأمور تظهر بصورة واضحة في المراجعة الخارجية والتي تزاول بواسطة عدد من المهنيين لإبداء الرأي الفني المحايد عن مدى سلامة القوائم المالية الختامية وتقييمها أثناء عمليات الفحص. 

ولقد بذلت عدة محاولات من الهيئات العلمية والمهنية في دول العالم لوضع القواعد والمعايير التي تحكم تأهيل مزاولي المهنة علمياً وعملياً بما يضمن مستوى متميز من الأداء يقبله مستخدمي القوائم المالية ويمنح لهم الثقة فيما يصدره المراجعون من أحكام.

وينبع تزايد الاهتمام بخدمات مهنة المحاسبة والمراجعة من طبيعة دور المراجع الخارجي ( مراقب الحسابات ) والمتمثل في النظرية الانتقادية للمفردات والعناصر المقدمة إليه لغرض زيادة مقدرتها على مقابلة احتياجات مستخدمي المعلومات المحاسبية. فزيادة الطلب على المنتج النهائي للمراجعة ألا وهو الرأي الفني المحايد للمراجع نتيجة لما يواجه مستخدمي المعلومات المحاسبية من صعوبة في تقييم جودة المعلومات المقدمة إليهم وتحديد درجة الاعتماد عليها. وذلك نتيجة للعديد من العوامل أهمها تضارب المصالح بين معدي المعلومات ومستخدميها، والأهمية النسبية للمفردات محل الدراسة، والفصل بين مستخدم المعلومات وبين من يقوم بإعدادها. ولقد تعدت تلك العوامل بصورة واضحة بعد ظهور شركات المساهمة والتي تتميز بالفصل بين الملكية والإدارة مما تطلب معه ضرورة إيجاد الوسائل لحماية مصالح المساهمين و الحفاظ على حقوقهم وتقييم تصرفات الإدارة من خلال وجود طرف محايد يتمتع بالخبرة المهنية اللازمة.

ولقد أظهرت الممارسة المهنية إمكانية تطوير إجراءات المراجعة واستفادة المراجعة من مجالات المعرفة الأخرى بما يحافظ على مستوى أداء متميز لمزاولي المهنة وتدعيم وتحسين إجراءات المراجعة المطبقة في مجالات الفحص وإعداد التقرير.

تعريف المراجعة

لقد تركزت التعاريف المختلفة للمراجعة، على بيان أهدافها، ومجالات عملها ويظهر هذا الاتجاه بوضوح في إحدى المقالات، Brown.R.Gene, Changing Audit Objetives and Techinques , Independent Auditing Standarts, ed by J.c.Ray ,New-york: Hot.Rinchart and Winstom.Inc.1964.PP.2-18. التي تناولت التطور التاريخي للمراجعة، وأهدافها، منذ نشأتها حتى الآن، وذلك كأساس لتحديد ما ستكون عليه ف المستقبل. ولقد استعرضت هذه المقالة التطور في شكل جدول بين الهدف من المراجعة، ومدى الفحص، وأهمية الرقابة الداخلية لفترات زمنية مختلفة حتى وقتنا الحاضر. ويتخذ الجدول الشكل التالي:

تاريخ مراجعة الحسابات

وباستعراض هذا التطور التاريخي للمراجعة وأهدافها، يمكن لنا أن نبين الاتجاهات لما ستكون عليه المهنة في المستقبل، وهذه الاتجاهات هي:

• 1- الهدف الأول والمهام للمراجعة سوف يظل تحديد مدى سلامة وصدق تمثيل القوائم المالية للمركز المالي ونتيجة الأعمال للمشروع.
• 2- زيادة الاعتماد على نظام الرقابة الداخلية. وسوف تصبح المراجعة - أساساً - نظاماً ( لمراجعة الإجراءات )، وسوف تستخدم المراجعة التفصيلية عندما يكون ذلك مطلوباً لاكتشاف الأخطاء أو عند تقييم مدى فاعلية نظام الرقابة الداخلية.
• 3- قيام مراقب الحسابات بالاختبارات اللازمة لاكتشاف الأخطاء الجوهرية إن وجدت، حيث إن مثل هذه الأخطاء سوف تؤثر في مدى سلامة تمثيل القوائم المالية للمركز المالي ونتيجة الأعمال. ولكن من الملاحظ أن هذه الاختبارات تمثل هدف ثانوي لعملية المراجعة.

وبذلك يصبح أهم إجراء في برنامج المراجعة لتحديد مدى سلامة تمثيل القوائم المالية، هو تقييم مدى فاعلية الرقابة الداخلية. فالتطور الحتمي للمراجعة في المستقبل هو الاهتمام بنظم الرقابة الداخلية ومدى فاعليتها، والاهتمام الأقل للأحداث الماضية. فالمراجعة الحديثة قد تحولت من مراجعة العمليات التي تمت في الماضي إلى دراسة وتقييم نظام الرقابة الداخلية.

ومن التعاريف الأخرى الشاملة للمراجعة، ما ذكرته إحدى لجان جمعية المحاسبة الأمريكية، بأن المراجعة عملية منتظمة للحصول على القرائن المرتبطة بالعناصر الدالة على الأحداث الاقتصادية، وتقييمها بطريقة موضوعية لغرض التأكد من درجة مسايرة هذه العناصر للمعايير الموضوعة، ثم توصيل نتائج ذلك إلى الأطراف المعنية.

ويتضمن هذه التعريف عدة نقاط ذات أهمية، وهي:

• 1- المراجعة عملية منتظمة، وذلك يعني أن اختبارات مراقب الحسابات تعتمد على تخطيط مسبق متمثل في برنامج موضوع لعملية المراجعة.
• 2- ضرورة الحصول على القرائن وتقييمها بطريقة موضوعية، ويمثل ذلك لب عملية المراجعة نظراً لتعدد هذه القرائن، وتنوع المعايير المستخدمة لتقييمها.
• 3- مدى مسايرة العناصر محل الدراسة للمعايير الموضوعة، ومن هذا يتضح أن المراجعة تشتمل على إبداء الرأي أو إصدار الحكم. ومن ثم فمن الضروري وضع مجموعة من المعايير التي تستخدم كأساس للتقييم وإصدار الحكم الشخصي. وقد بذلت عدة محاولات لوضع مجموعة نمطية من هذه المعايير مثل مبادئ المحاسبة المتعارف عليها. ويمكن القول بانه من المألوف اعتماد المراجعة على المبادئ المحاسبية المتعارف عليها، واستخدامها كمعيار للحكم على مدى سلامة البيانات محل الدراسة.
• 4- إيصال نتائج الفحص والدراسة إلى الأطراف المعنية، ومن ثم فإن المراجعة تمثل وسيلة من وسائل الاتصال. ويعتمد مراقب الحسابات في عرض نتيجة الفحص والدراسة، وإيصالها إلى من يهمه الأمر، على تقرير بضمنه رأيه الفني المحايد.

وتبرز النقاط الأربعة السابقة، أن عملية المراجعة تتضمن عنصرين، الأول يمثل عملية الفحص التي تمثل الأساس لإبداء الرأي، والعنصر الثاني يمثل عملية إعداد التقرير لإبلاغ هذا الرأي إلي من يهمهم الأمر. ومن ثم فعملية المراجعة تمثل الفحص والإيصال. وبذلك يمكن القول بإن دور مراقب الحسابات، دور انتقادي للعناصر المقدمة إلية لغرض زيادة مقدرتها على مقابلة احتياجات مستخدمي المعلومات المحاسبية. فمن الملاحظ أن مستخدم المعلومات يتخذ نوعين من القرارات هما:

• 1- الحصول على معرفة عن الموضوع محل الدراسة، تتلاءم واحتياجاته. وذلك عن طريق دراسة وتفسير التقارير المحاسبية وما تحوية من بيانات ومعلومات.
• 2- تقييم مدى جودة ونوعية هذه المعلومات، ودرجة الاعتماد عليها في اتخاذ القرارات.

وتتمثل القيمة المضافة لعملية المراجعة في معاونة مستخدم المعلومات على اتخاذ القرار الثاني. فهي ستعمل على إيجاد رقابة على جودة المعلومات عن طريق الفحص الدقيق لها باستخدام معايير تعكس احتياجات ورغبات مستخدمي المعلومات، وشعور من يعد هذه المعلومات بأن هناك من سيراجع ما يعده وذلك بواسطة شخص فني متخصص. هذا بجانب زيادة الثقة فيما يقدمه معد المعلومات إلي المستخدم من معلومات تم فحصها.

ومما يزيد من الطلب على المنتج النهائي للمراجعة - ألا وهو الرأي الفني المحايد لمراقب الحسابات- ما يواجهه مستخدم البيانات من صعوبة تقييم جودة المعلومات المقدمة إليه وتحديد درجة الاعتماد عليها وذلك نظراً لتوافر العوامل الآتية:

1- تضارب المصالح بين الأطراف المعنية: فعندما يشعر مستخدم المعلومات أن هناك تعارضاً فعلياً أو محتملاً بين مصلحته ومصلحة من يقوم بإعداد المعلومات، فإنه سيصر على ضرورة إجراء تقييم دقيق لهذه المعلومات وخاصة من شخص مستقل.

2- الأهمية النسبية للمعلومات محل الدراسة: فزيادة أهمية المعلومات المقدمة عند اتخاذ القرارات، تجعل من الأهمية بمكان التحقق من مدى جودتها ودرجة الاعتماد عليها، قبل اتخاذ أية قرارات تعتمد عليها.

3- صعوبة المعلومات المعدة وتعقيد الموضوعات المرتبطة بها: مما قد يجعل مستخدم المعلومات غير قادر على المستخدم اكتشافها. ومن هنا تظهر الحاجة إلي وجود شخص متخصص يعاون المستخدم على تحديد جودة هذه المعلومات وإمكانية الاعتماد عليها.

4-الفصل بين مستخدم المعلومات وبين من يقوم بإعدادها من ناحية وبعد مستخدم المعلومات عن الموضوع محل الدراسة من ناحية أخرى: ويتحقق هذا الفصل أو البعد اما بطريفة طبيعية وإما بواسطة بعض الموانع القانونية أو عوامل الوقت والتكلفة والتي تجعل من غير الممكن لمستخدم المعلومات وإجراء مراجعة وتقييم المعلومات المقدمة إليه للحكم على مدى جودتها.