تصنيف عناصر التكاليف

تصنيف عناصر التكاليف

تختلف عناصر التكاليف من حيث تصنيفها وفق اختلاف طبيعة التصنيف لها. وبصفة عامة يمكن اللجوء الى مجموعة التصنيفات على النحو التالي:

أولاً: التصنيف الطبيعي.

يمكن تصنيف العناصر من حيث طبيعتها الى:

1- عنصر تكلفة المواد.

ويطلق أحياناً عليها مستلزمات سلعية، بمعنى أن كل ما ينفق من مواد خام او منتجات نصف مصنعة او تامة الصنع. أيضاً تدرج ضمن المواد ما ينفق على العمليات التسويقية وأيضاً على العمليات الإدارية. وعلى الرغم من تناقص نسبة الانفاق على المواد مقارنة بنسبة الانفاق في الفترات السابقة.

2- عنصر تكلفة العمل ( الأجور).

حيث تحتل الأجور الأهمية النسبية الثانية بعد المواد الأولية. حيث تشارك الأجور في تحويل المواد الأولية الى منتج نهائي. وتشمل الأجور كل ما يدفع للعاملين من أجر لقاء الجهد المبذول سواء كان هذا الجهد عضلي او فكري. كما أن الأجور تشمل الأجور النقدية، المزايا العينية، وحصة المنشأة في التأمينات الاجتماعية على العاملين لديها.

3- عنصر تكلفة المصروفات.

وهي كافة عناصر التكاليف التي تتحملها المنشأة بخلاف المواد والأجور. وهي تشمل تكلفة الخدمات الإنتاجية وخدمات إدارة التسويق، وخدمات الإدارة، مثل مصاريف صيانة الآلات والمعدات، إيجار المعارض المرتبطة بالبيع والاعلان وأية مصروفات أخرى.   

ثانياً: التصنيف الوظيفي لعناصر التكاليف.

يمكن تقسيم وظائف المنشأة الى ثلاث: صناعية، تسويقية، وإدارية، ومن خلال ما يتفق عليها من عناصر التكاليف الأساسية سواء كانت في صورة مواد، أجور ، أو مصروفات. وبالتالي يمكن تصنيف التكاليف من حيث الوظيفة الي:

1- الوظيفة الصناعية.

تختص تلك الوظيفة بالعمليات الإنتاجية التي تقوم بتحويل المواد الخام الي منتج. وتتضمن هذه الوظيفة بالإضافة الى المراكز الإنتاجية تكلفة المراكز الخدمية. فمراكز الغزل والنسيج كمراكز صناعية إنتاجية تحتاج الى مراكز صناعية خدمية مثل مراكز الصيانة، إدارة المصنع، الشئون الهندسية.

2- الوظيفة التسويقية.

وتهدف الوظيفة التسويقية الى تسويق وتوزيع ما تم إنتاجه وتشمل الوظيفة التسويقية ما أنفق على مواد تعبئة وتغليف وأيضاً مواد اللف والحزم. كذلك تشمل الوظيفية التسويقية ما يدفع من أجور للعاملين داخل معارض البيع ومصروفات الإيجار والاعلان.

3- الوظيفة الإدارية.

وتشمل الوظيفة الإدارية عمليات الاشراف والتنسيق بين مختلف الأقسام في المنشآت. ويؤدي المصروفات الى تحديد الجزء الذي يخص المجال الإداري. وبناء على هذا التحليل يمكن حصر تكلفة المواد والأجور والمصروفات التي تخص الوظيفة الإدارية مثل مصروفات المياه، الكهرباء، النقل، التدفئة والتبريد وما يرتبط بالتليفونات والاتصالات بصفة عامة.

ثالثاً: تصنيف عناصر التكاليف وفق علاقتها بحجم النشاط.

يعتبر هذا التصنيف من أكثر التصنيفات أهمية وانتشارا، لما له من أهمية كبيرة على عمليات التخطيط واتخاذ القرارات. ويؤثر هذا التصنيف على دراسة سلوك عناصر التكاليف والتي تمثل العلاقة الجدلية بين تغير التكاليف مع تغير حجم النشاط الإنتاجي والربح وفق أساس متابعة التغيرات الناتجة عن التغير في حجم النشاط. وبناء على ذلك، يمكن تصنيف عناصر التكاليف وفق علاقتها بحجم النشاط كالتالي:

1- التكاليف المتغيرة.

يمكن تعريف التكاليف المتغيرة بأنها تلك العناصر التي تتغير في مجموعها ونفس النسبة، مع تغير حجم النشاط بالزيادة أو النقص. أما متوسط التكلفة المتغيرة فيظل ثابت بالصورة التالية:

ص = ب × س

حيث أن :

ص = اجمالي التكاليف المتغيرة.

ب = متوسط التكلفة المتغيرة للوحدة.

س = حجم النشاط ( كمية الإنتاج او ساعات عمل مباشر او ساعات تشغيل الآلات ). 

ويمكن تمثيل التكاليف المتغيرة بالشكل التالي:

فإذا افترضنا ان التكاليف المتغيرة لمنشأة معينة 200000 جنية، لإنتاج 2000 وحدة انتاج، فإن نصيب الوحدة من تلك التكاليف تعادل 100 جنية. وإذا اصبح حجم الإنتاج 2100 وحدة، فإن التكاليف التكاليف المتغيرة تصبح 210000 جنية، كما أن نقص الحجم بحجم 200 وحدة ليصبح 1800 وحدة، فإن التكاليف المتغيرة تعادل 180000 جنية. أي أن نصيب الوحدة ثابت قدرة 100 جنية.

2- التكاليف الثابتة.

وهي تلك التكاليف التي تظل ثابتة دون تغيير على الرغم من تغيير حجم النشاط، سواء كان هذا التغير بالزيادة أو النقصان. ويترتب على ذلك، أن متوسط التكلفة الثابتة فهو متغير. حيث ينخفض متوسط التكلفة الثابتة كلما زاد حجم النشاط، وعلى العكس يزيد هذا المتوسط كلما نقص حجم النشاط. فعلى سبيل المثال يعتبر مبلغ الإيجار المسدد شهرياً 10000 جنية بمثابة تكاليف ثابتة في مجموعها مقابل انتاج 1000 وحدة. وعندما يكون متوسط التكلفة الثابتة 10 جنية ( 10000 جنية ÷ 1000 وحدة ) اما اذا زاد حجم النشاط الى 1250 وحدة فينخفض متوسط تكلفة الوحدة الثابت الى 8 جنية ( 10000 جنية ÷ 1250 وحدة )، بينما اذا انخفض حجم النشاط الى 800 وحدة فقط، فإن متوسط نصيب الوحدة من التكاليف الثابتة يزيد الى 12.5 جنية ( 10000 ÷ 800 وحدة ). ويتخذ شكل التكاليف الثابتة العلاقة مع حجم النشاط الصورة التالية بصورة إجمالية:

3- التكاليف شبة المتغيرة ( المختلطة ).

وهي تلك العناصر التي تتغير مع تغير حجم النشاط ولكن ليس بنفس النسبة، وأيضاً فإن تكلفة الوحدة متوسطها يتغير. أي أن التكاليف شبة المتغيرة تشمل شقين احدهما ثابت والأخر متغير ويتطلب الفصل بينهما. ومن أمثلة التكاليف شبة المتغيرة تكاليف الصيانة حيث فيها جزء ثابت لا يرتبط بمعدل الإصلاحات يقابل الصيانة الدورية، وجزء متغير يرتبط بمعدل ومستوى الإصلاحات، كما أن معظم الفواتير تشمل جزء ثابت بغض النظر عن معدل الاستهلاك والباقي متغير يرتبط بالحجم المستغل فعلاً.

والشكل التالي يوضح تلك النوعية من التكاليف:

وسوف نتعرض لطرق الفصل بين التكاليف الثابتة والمتغيرة حيث أن عملية اتخاذ القرارات تعتمد مطلقاً على الفصل بين الشقين.

3 - 1 طريقة الحد الأعلى والحد الأدنى لمستوى النشاط ( طريقة ويليامز ).

حيث تعتمد تلك الطريقة على البيانات المثبتة في السجلات المحاسبية لإظهار الحد الأدنى والحد الأقصى. وتمر هذه الطريقة بعدة خطوات:

• أ- قياس معد متغير للتكاليف بالمعادلة التالية: المعدل المتغير = الفرق بين ( تكاليف الحد الأقصى والحد الأدنى ÷ حجم الحد الأقصى و الأدنى ).

• ب- قياس التكاليف المتغيرة عند أي من الحجمين الحد الأقصى أو الحجم الأدنى.

• ج- التكاليف الثابتة = التكاليف الكلية لأي حجم - التكاليف المتغيرة.

مثال 

فيا يلي مجموعة من أحجام النشاط والتكاليف المقابلة لها وذلك لبند الصيانة:

و المطلوب :

1- باستخدام طريقة الحد الأعلى والحد الأدنى يراد فصل التكاليف المتغيرة عن التكاليف الثابتة.

2- إعداد معادلة التكاليف الخاصة بالصيانة من ناحية أخرى.

3- وإذا كان من المتوقع ان يكون حجم النشاط في يوليو 2021 ما يعادل 300 ساعة فما هي القيمة المتوقعة لتكاليف الصيانة؟

الإجابة:

1- المعدل المتغير = ( 704 - 640 ) جنية ÷ ( 260 - 100 ) ساعة = 0.4 جنية / ساعة.

2- التكاليف المتغيرة عند أي حجم ( وليكن 100 ساعة ) = 100 ساعة × 0.4 = 40 جنية.

التكاليف الثابتة عند أي حجم ( 100 ساعة ) = 640 - 40 = 600 جنية.

كما أنه لو تم اختيار الحجم الكبير 260 ساعة فسوف تكون التكاليف الثابتة أيضاً تعادل 600 جنية.

التكاليف الثابتة = 704 - ( 260 ساعة × 0.4 ) = 600 جنية أيضاً.

3- معادلة التكاليف بالنسبة لبند الصيانة :

ص = أ + ب س

ص = 600 - 0.4 س 

إذا تم التوقع خلال شهر يوليو أن يكون الحجم 300 ساعة سوف يتم التعويض عن س وهو حجم النشاط بمقدار 300 ساعة وتصبح القيمة المتوقعة :

ص = 600 + 0.4 × 300

ص = 720 جنية

3 -2 طريقة المربعات الصغرى

تعتمد هذه الطريقة على معادلة الخط المستقيم والتي سبق التعبير عنها بالمعادلة التالية: ص = أ + ب × س وقد سميت بالمربعات الصغرى بسبب أنها تقوم على أن مجموع انحرافات النقاط حول هذا الخط المستقيم تساوي مجموع انحرافات النقاط التي تقع تحت هذا الخط، أو بصورة أخرى أن مجموع مربعات الانحرافات هو أقل من مجموع مربعات الانحرافات لأي خد آخر.

خطوات طريقة المربعات الصغرى:

• 1- نكون جدول من أربع أعمدة هي على الترتيب ( س، ص، س ص، س2 ).
• 2- نعوض من بيانات الجدول عن المعادلتين التاليتين:

مجـــ ص = ن أ + ب ( مجــ س ) .......... 1

مجــ س ص = أ ( مجــ س ) + ب ( مجــ س2 ) ......... 2

مثال

باستخدام نفس بيانات المثال السابق، وباستخدام طريقة المربعات الصغرى اوجد قيمة التكاليف الثابتة ( أ )، وايضاً المعدل المتغير ( ب ).

الإجابة

1- جدول من أربع عناصر:

2- التعويض عن المعادلتين:
وبالتالي نحصل على :-
40400 = 6 أ + ب ( 1110 ) ........ 1
756440 = أ ( 1110 ) + ب ( 226100 ) ........ 2
من المعادلة ( 1 ) نجد أن قيمة ( أ ) هي:-
6 أ = 40400 - 1110 ب
أ = 674 - 485 ب ............ 3
ويتم التعويض عن قيمة أ في المعادل ( 2 ) نحصل على :-
756440 = 1110 ( 674 - 185 ب ) + 226100 ب
8300 = 20750 ب لذلك ب = 0.4
وبالتعويض في المعادلة ( 3 ) للحصول على قيمة أ :-
أ = 674 - 185 × 0.4 = 600
وبالتالي فإن معادلة الصيانة تكون كالتالي:-
ص = 600 + 0.4 س
ولتقدير التكاليف الخاصة بحجم 300 ساعة نقوم بالتعويض في معادلة ص على النحو التالي:-
ص = 600 + 0.4 × 300 ساعة = 720 جنية.

مجـــ ص = ن أ + ب ( مجــ س ) .......... 1

مجــ س ص = أ ( مجــ س ) + ب ( مجــ س2 ) ......... 2

رابعاً: تصنيف عناصر التكاليف حسب قابليتها للرقابة.

وفي ذلك يمكن تصنيف التكاليف الى قابلة للرقابة وأخرى غير قابلة للرقابة. حيث النوع الأول يمكن التأثير عليها عند مستوى إداري معين، كما تتوقف قابلية العنصر للرقابة على الصلاحية الممنوحة للشخص وليس على طبيعة بند التكاليف. وهذا يعني ان بند معين من التكاليف يمكن أن يكون قابلاً للرقابة عند مستوى إداري معين ونفسه يمكن أن يكون غير قابل للرقابة عند مستوى إداري أخر. وفي الغالب يمكن القول أن معظم التكاليف المتغيرة تعتبر قابلة للرقابة وان معظم التكاليف الثابتة غير قابلة للرقابة. كما يجب الحظر في القول، لأن التكلفة المتغيرة قد تنتج عن حاصل ضرب الكمية في السعر، فقد يكون السعر محدد حكومياً، بينما يمكن التحكم وباتالي الرقابة في الكمية المستخدمة.

خامساً: تصنيف التكاليف وفق علاقتها بعملية اتخاذ القرارات.

وفي ذلك يمكن تقسيم التكاليف الى:

1- التكاليف الغارقة.

وهي تلك العناصر التي لا تتأثر بعملية اتخاذ القرارات مستقبلاً، فهي تعتبر تكاليف تاريخية تم اتخاذها في الفترات السابقة. فعلى سبيل المثال، تعتبر تكلفة شراء الآلات منذ 3 سنوات تكاليف غارقة عند استبدالها بالآلات جديدة. كما ان مجمع اهلاك تلك الآلآت ايضاً يعتبر بمثابة تكلفة غارقة.

2- التكاليف التفاضلية.

وهي تلك العناصر التي تتأثر بعملية اتخاذ القرارات. فعلى سبيل المثال عند شراء آلة تصوير مستندات جديدة تعتبر تكاليف الصيانة بمثابة تكلفة تفاضلية اذا تغيرت قيمتها في حالة الاستمرار في تشغيل الآلة القديمة وأيضا في حالة استبدالها بأخرى جديدة، أما اذا ظلت كما هي في الحالتين فتعتبر تكاليف غارقة.

3- تكلفة الفرصة البديلة.

تمثل تكلفة الفرصة البديلة أقصى عائد مفقود نتيجة استغلال الموارد في البديل الحالي. فعلى سبيل المثال، يمكن استغلال المساحة المتاحة في تصنيع المنتج ( أ ) والتي تكلفتها 8000 جنية، بينما يمكن تأجير تلك المساحة بمبلغ 9500 جنية، فإن تكلفة الفرصة البديلة عند الإصرار على شغلها لتصنيع المنتج ( أ ) يقدر بمبلغ 1500 جنية وهو يمثل الفرق الضائع ( 9500 - 8000 ).

سادساً: تصنيف عناصر التكاليف وفق الفترة الزمنية.

حيث يمكن تصنيف عناصر التكاليف وفق الفترة الزمنية الى 3 أنواع:

1- تكاليف فعلية.

وهي تعني تلك العناصر التي حدثت فعلاً، ويطلق عليها تكاليف تاريخية سواء للمواد، الأجور، أو المصروفات الأخرى.

2- تكاليف تقديرية.

وهي تلك العناصر المتوقع حدوثها في المستقبل دون تدخل من إدارة المنشأة. أي ان التكاليف التقديرية تخضع للتنبؤ بها وفق المسارات الطبيعية دون اقحام المدخل العلمي بل يترك التنبؤ بها وفق المسارات الطبيعية دون تدخل من الإدارة. فعلى سبيل المثال، تقدير التكاليف المرتبطة بالصيانة وفق طريقة الحد الأقصى والحد الأدنى أو طريقة المربعات الصغرى تعتبر تكاليف تقديرية.

3- تكاليف معيارية.

وهي تلك التكاليف التي تحدد مقدماً وفق مستويات معينة مستخدمين الأسس العلمية. حيث توضع التكاليف المعيارية وفق أسس فنية وعلمية دقيقة لما ينبغي ان تكون عليه تكلفة المنتج او الخدمة التي سوف تقوم بها المنشأة. ويمكن القول ان التكاليف المعيارية تكاليف مستقبلية وهامة بقصد الرقابة وذلك من خلال مقارنتها بالتكاليف الفعلية.

سابعاً: تصنيف التكاليف من حيث توقيت التحميل.

حيث يمكن تصنيف التكاليف في هذا النطاق الى تكاليف المنتج وتكاليف الفترة على النحو التالي:

1- تكاليف المنتج.

تتكون تكاليف المنتج من التكاليف التي تتحملها المنشأة لشراء أو تصنيع السلع. وتشمل تكلفة المنتج كل من المواد المباشرة والعمل المباشر والتكاليف الصناعية الإضافية. فمن الملاحظ أن حساب انتاج تحت التشغيل يضم تكلفة العناصر الثلاث مواد وأجور وتكاليف إضافية، وعند وصول الإنتاج الى مستوى درجة تمام 100% يحول من تحت التشغيل الى حساب مخزون الإنتاج التام. هذه المرحلة بالكامل يطلق عليها تكلفة المنتج.

2- تكاليف الفترة.

وهي تلك العناصر التي يمكن مقابلتها بالإيرادات على أساس المدة الزمنية. وهي بذلك تتحول الى مصروفات بمجرد الانتهاء من الفترة موضع القياس. ان تكاليف الفترة لا تمثل تكاليف شراء مواد او دفع أجور او تحمل أعباء إضافية، هي تكاليف غير قابلة للتخزين وعلى المحاسب مقابلتها بالإيرادات. وتشمل تكاليف الفترة كل من مصروفات الفترة المرتبطة زمنياً بالفترة موضع القياس كالإيجار السنوي، الفوائد المدينة التي تخص الفترة، مرتبات الإدارة عن السنة، مصروفات الاهلاك السنوية بالإضافة الى تكلفة البضاعة المباعة والتي يفضل أن يطلق عليها في هذا النطاق مصروفات البضاعة المباعة لأنها ارتبطت بالإيرادات الخاصة بالفترة موضع القياس بعلاقة تأثيرية. وتعتبر جميع المصروفات التجارية للبيع والتسويق والإدارة بمثابة تكاليف فترة مثل الإعلان ورواتب وعمولات رجال البيع ومرتبات العلاقات العامة وغيرها من التكاليف غير الصناعية.

ثامناً: تصنيف التكاليف من حيث ظهورها في السجلات.

حيث يمكن تقسيم التكاليف الى نوعين، أحدهما تكاليف نقدية، وثانيهما تكاليف ضمنية. حيث يقصد بالتكاليف النقدية تلك التي يترتب على تحملها ضرورة خروج تدفقات نقدية كالإيجار سواء سدد هذا العام او الأعوام التالية. بينما الاهلاك لا يترتب عليه خروج تدفقات نقدية لذلك يقال علية تكلفة دفترية مجرد قيد في الدفاتر يجعل المصروف وهو  ( الاهلاك ) مديناً ومخصص الاهلاك دائناً. اما التكاليف الضمنية فلا تظهر في الدفاتر ولا تثبت في السجلات مثل تكاليف الفوائد على راس المال تأخذ وتحسب فقط عند اتخاذ قرارات لكنها لا تثبت في الدفاتر اى لا تعترف المحاسبة بها. كما ان مرتبات الشركاء في شركات الاشخاص تعتبر تكاليف ضمنية ولا تحمل على حساب الارباح والخسائر.